Trust, fondation étrangère, obligations déclaratives : ce que deux arrêts de 2026 viennent de rappeler

Un trust américain découvert à l'ouverture d'une succession, une fondation de famille suisse dont on ne perçoit rien, une Stiftung liechtensteinoise créée par un parent il y a trente ans.

Dans ces situations, les intéressés se croient étrangers au dispositif français des trusts. L'administration fiscale considère souvent le contraire, et deux arrêts rendus par la chambre commerciale de la Cour de cassation au premier semestre 2026 confirment que la marge de discussion se réduit.

Deux décisions récentes, un même message

Par un arrêt du 28 mai 2026 (n° 25-12.326, publié), la Cour de cassation a admis qu'une fondation de famille de droit suisse entrait dans la définition du trust posée par l'article 792-0 bis du CGI. Elle en tire une conséquence assez rude sur l'assiette : les actifs de la structure sont imposables pour leur valeur vénale au 1er janvier dès lors qu'ils confèrent une capacité contributive au bénéficiaire, que celui-ci en ait effectivement disposé ou non.

Les contribuables plaidaient que les statuts ne permettaient une allocation que dans des cas de nécessité limitativement énumérés, et qu'il fallait donc ne retenir que les revenus réellement appréhendés. L'argument n'a pas prospéré et la cour d'appel avait relevé des prélèvements de trésorerie effectués en dehors des buts statutaires, ce qui suffisait à caractériser la capacité contributive sur l'ensemble.

Quelques mois plus tôt, le 11 février 2026 (n° 23-14.305), la même chambre avait cassé un arrêt qui déchargeait l'administrateur d'un trust canadien du prélèvement de l'article 990 J au visa de la convention franco-canadienne. Le reproche fait aux juges du fond était de ne pas avoir recherché si la convention, signée en 1975, s'appliquait à un prélèvement institué bien plus tard, c'est-à-dire s'il s'agissait d'un impôt de nature identique ou analogue à ceux qu'elle vise. Autrement dit, l'argument conventionnel ne se présume pas et il doit être démontré systématiquement.

La qualification juridique : une définition beaucoup plus large qu'il n'y paraît

L'article 792-0 bis, I, 1° du CGI définit le trust comme l'ensemble des relations juridiques créées dans le droit d'un État autre que la France par une personne ayant la qualité de constituant, en vue d'y placer des biens ou des droits sous le contrôle d'un administrateur, dans l'intérêt d'un ou plusieurs bénéficiaires ou pour la réalisation d'un objectif déterminé.

La rédaction est fonctionnelle et pas nominaliste ; le nom que porte la structure dans son droit d'origine est sans importance.

Par conséquent, qu'il s'agisse d'une fondation de famille suisse, d'une Stiftung liechtensteinoise ou d'un trust de common law classique, dès que l'on retrouve le triangle constituant, administrateur et bénéficiaire, la qualification française peut jouer. C'est exactement ce qui a été jugé en mai dernier.

Second point souvent négligé : le bénéficiaire d'un trust dont le constituant est décédé est lui-même réputé constituant pour l'application du régime (article 792-0 bis, II, 3). La qualité de constituant se déplace ainsi vers le bénéficiaire, et beaucoup d'héritiers se découvrent débiteurs d'obligations dont ils ignoraient l'existence.

Les obligations déclaratives de l'article 1649 AB du CGI

L'obligation pèse sur l'administrateur du trust, dès lors que le constituant ou l'un au moins des bénéficiaires est domicilié fiscalement en France, ou que le trust comprend un bien ou un droit situé en France.

Elle recouvre trois séries d'informations :

• la constitution, la modification ou l'extinction du trust, ainsi que le contenu de ses termes ;
• l'identité complète des bénéficiaires effectifs, ce qui englobe l'administrateur, le constituant, les bénéficiaires, le protecteur le cas échéant, et toute personne exerçant un contrôle effectif ;
• la valeur vénale au 1er janvier des biens, droits et produits capitalisés placés dans le trust, sur une base mondiale pour les personnes domiciliées en France, limitée aux actifs français pour les autres.

La sanction du manquement figure à l'article 1736, IV bis du CGI, à savoir une amende de 20 000 euros par infraction, susceptible de se cumuler avec les rappels d'impôt et leurs majorations, et qui se démultiplie avec le nombre d'années et de manquements en cause.

Le prélèvement sui generis de l'article 990 J du CGI

Les constituants et bénéficiaires personnes physiques sont soumis à un prélèvement au taux le plus élevé du barème de l'impôt sur la fortune immobilière, soit 1,5 %. Depuis la réforme de 2018 qui a transformé l'ISF en IFI, l'assiette suit celle de l'IFI et ne concerne donc plus que les actifs immobiliers visés à l'article 965 du CGI.

Le prélèvement n'est pas dû lorsque les actifs ont été régulièrement inclus dans le patrimoine soumis à l'IFI du constituant ou du bénéficiaire, ou lorsqu'ils ont été déclarés au titre de l'article 1649 AB par un redevable qui n'était pas imposable à l'IFI compte tenu de la valeur nette de son patrimoine.

La déclaration et le paiement incombent à l'administrateur du trust, au plus tard le 15 juin. À défaut, le constituant, les bénéficiaires et leurs héritiers en répondent solidairement. Sur ce dernier point, l'arrêt du 11 février 2026 illustre la difficulté à faire échec au prélèvement par la seule invocation d'une convention fiscale, y compris pour un administrateur établi hors de France.

Les droits de mutation à titre gratuit

La transmission par donation ou succession de biens placés dans un trust est soumise aux droits de mutation à titre gratuit selon le lien de parenté entre le constituant et le bénéficiaire, sur la valeur vénale nette à la date de la transmission.

Lorsque ni la qualification de donation ni celle de succession ne s'appliquent, l'article 792-0 bis, II, 2 du CGI organise une taxation au décès du constituant :

• si la part due à un bénéficiaire est déterminée, elle est taxée selon le lien de parenté ;
• si une part déterminée revient globalement à des descendants, elle est taxée au taux de la dernière tranche du tableau I de l'article 777 du CGI, soit 45 % ;
• le solde indéterminé est taxé au taux de la dernière tranche du tableau III du même article, soit 60 %.

De plus, lorsque l'administrateur est soumis à la loi d'un État ou territoire non coopératif, ou lorsque le trust a été constitué après le 11 mai 2011 alors que le constituant était fiscalement domicilié en France, les droits sont dus au taux de 60 %, quel que soit le lien de parenté.

Ne pas oublier l'article 123 bis du CGI

Le dispositif des entités étrangères soumises à un régime fiscal privilégié comporte, depuis 2014, une présomption redoutable.

L'article 123 bis, 4 ter, a) du CGI répute satisfaite la condition de détention de 10 % pour le constituant ou le bénéficiaire réputé constituant d'un trust. Le texte précise que la preuve contraire ne peut résulter du seul caractère irrévocable du trust ni du seul pouvoir discrétionnaire de gestion de l'administrateur.

Par conséquent, la discussion doit se déplacer vers le terrain de l'article 123 bis, 4 bis du CGI, c'est-à-dire l'absence de montage artificiel ou l'objet autre que fiscal, ce qui suppose une démonstration documentée et non une simple affirmation du contribuable.

En pratique

Deux réflexes utiles lorsqu'un trust ou une fondation étrangère apparaît dans un patrimoine familial :

• reconstituer la documentation avant toute déclaration (acte de trust ou statuts, avenants, correspondances avec le trustee, historique des distributions, et surtout traçabilité du capital d'origine) ;
• ne pas raisonner à partir du seul droit étranger ; la qualification française est autonome et ne s'aligne ni sur la personnalité morale reconnue localement, ni sur le traitement fiscal appliqué dans l'État de la structure.

Deux prescriptions qui ne coïncident pas

Du côté des droits, le manquement à l'obligation déclarative de l'article 1649 AB du CGI ouvre à l'administration un délai de reprise de dix ans, à l'article L. 169 du LPF pour l'impôt sur le revenu, et à l'article L. 181-0 A du LPF pour les droits d'enregistrement et l'IFI assis sur des biens visés à l'article 1649 AB.

Du côté de l'amende, le second alinéa de l'article L. 188 du LPF fixe la prescription à la fin de la quatrième année suivant celle au cours de laquelle l'infraction a été commise, s'agissant des amendes qui ne concernent pas l'assiette et le paiement des droits.

Il en résulte un décalage considérable car une même année peut être hors d'atteinte pour l'amende et parfaitement ouverte pour les droits.

De plus, la prescription de l'amende est interruptible dans les conditions de l'article L. 189 du LPF, notamment par tout acte comportant reconnaissance de la part du contribuable. La cour administrative d'appel de Paris en a fait application le 27 juin 2024, où une attestation sur l'honneur jointe à un dossier de régularisation avait interrompu la prescription quadriennale d'une amende qui, sans cela, aurait été acquise. Ainsi, déposer un dossier de régularisation n'est pas un acte neutre sur le terrain des délais, ce qui est une raison supplémentaire pour arrêter la stratégie avant d'écrire à l'administration fiscale.

La régularisation spontanée reste possible et constitue souvent la meilleure issue, mais elle suppose un chiffrage préalable de l'ensemble des chefs de redressement, année par année, et une décision assumée sur la position à défendre.

Cet article présente l'état du droit à la date de sa publication et ne constitue pas une consultation. Chaque situation appelle une analyse propre. Sources : Cass. com., 28 mai 2026, n° 25-12.326 ; Cass. com., 11 février 2026, n° 23-14.305 ; CAA Paris, 9e ch., 27 juin 2024, n° 22PA02511 ; CGI, articles 792-0 bis, 1649 AB, 990 J, 1736, 777, 965 et 123 bis ; LPF, articles L. 169, L. 181-0 A, L. 188 et L. 189.